原则概念

应能负担原则，通常指纳税人的地位必须平等，税收应能负担在纳税人之间进行公平分配。它是各个时期众多国家所确认的税收和税法基本原则。由于在不同社会形态或处于同一社会形态的不同国家间对于"公平"的理解和实现的标准有所不同，税收公平原则由最早的亚当·斯密的绝对公平原则演变为受益说、负担能力说，并与福利观念相结合。最终，负担能力说被吸收入税法，并发展成为体现税收公平原则的量能课税原则。

本质

一个多世纪以来，西方学者围绕公平赋税的两大传统——利益赋税原则和量能课税原则进行了激烈的争论，争论的焦点在于何者更有利于公平的实现。利益原则，即利益说，认为税收是社会成员为了得到政府的保护所付出的代价，纳税人根据各人从政府提供的服务即公共服务（公共产品）中享受利益的多少而相应地纳税。享受利益多的人多纳税，享受利益少的人少纳税，没有享受利益的人则不纳税。这一税负原则来源于自愿交易理论和相对价格理论，将税收看作为公共服务的对价，人们以自愿交易为基础对公共服务缴纳税金。量能课税原则，即能力说，指税收的征纳不应以形式上实现依法征税，满足财政需要为目的，而应在实质上实现税收负担在全体纳税人之间的公平分配，使所有的纳税人按照其实质纳税能力负担其应缴纳的税收额度。简而言之，税收负担必须根据负担能力进行分配。纳税能力强者应多纳税，纳税能力弱者可少纳税，无纳税能力者则不纳税。

能力赋税原则与利益赋税原则的根本分歧在于对税收本质的不同认识。依据利益说观点，税收是社会成员为了得到政府服务而支付的对价，纳税额度应以其所受政府服务的程度（从政府服务中得到利益的多少）予以衡量。但实际上，纳税义务人所缴纳的税款并非用以支付其所受领的具体对待给付，而是为了国家的一般性支出，为了实现政府公共管理职能。政府履行其职能，满足公共需要的行为，对于纳税人与不纳税人，纳税多的人与纳税少的人具有同样的效用，没有根本上的差别。也就是说，政府的财政支出并不由每一具体纳税人所缴纳的税款决定，不因其对每一具体纳税人应支付相当利益（所谓的对待给付）而受到拘束，同样，纳税人对政府的支出也没有请求权。

税赋并不是纳税人与国家之间的具体对待给付，而是所有纳税人需对国家履行的一项基本义务。税赋平等的实质不在于利益交换的平等性，而在于纳税义务对每一具体纳税人的负担平等，只有在这种情况下征税才具有正当合理性。而课税是否平等，应根据每一具体纳税人的纳税能力（负担能力）来进行判断。只有税收负担与纳税人的负担能力相称时，才能实现公平课税，实现分配上的正义。此即为量能课税原则的实质所在。

量能课税原则的最大特点在于对分配正义（在这里主要指税额的公平分配）和纳税人负担能力的重视，体现在以下二个方面：

1．在承认纳税是公民对国家应尽义务的前提下，量能课税原则确保政府的公共支出对每个公民无所偏袒，不受其所纳税额的影响，也不论其从财政支出中得到多少利益。能力原则把公共支出的受益视为既定或不重要的，仅仅考虑税收方面，因而政府的支出政策可以由计划法、预算法、财政法、社会保障法等综合进行长期性、结构性的规划。然而也正由于能力原则单单考虑政府收入，无法将税收与支出结合起来，难以对政府通过税收筹集的资金的使用效益进行评价，这有可能忽视了税收使用的效率。

2．能力赋税理论对分配正义和纳税人负担能力的重视，也体现于它在分析具体税收问题上较为注重伦理和效用上的比较及判断。例如量能课税理论强调租税的人税化，认为租税应尽可能朝人税化的方向发展，在具体税收制度中应尽量考虑纳税者各种人的方面的因素。这在基础扣除制度和社会保障税的征收上体现的尤为明显。但另一方面，对纳税人的负担能力的判断过分依赖于效用函数严格的假定，不仅对效用的衡量是模糊不清的，并且无法进行个人之间的效用比较。这种技术上的原因成为能量原则在实行中的另一缺陷。

量能课税原则作为衡量税收公平的一种标准，也并非绝对地与利益赋税原则对立。在能力课税原则的演进和发展过程中，也适当吸收和借鉴了利益原则的内容，以弥补其缺失。如经济能力论（economicpower），以综合所得为支付能力的标准，其中包括了来自公共产品受益的推定收入，即把税收和收益结合起来考虑。另外，随着新福利经济学的发展，最优税收理论构建的社会福利函数包含了对效率和公平适宜关系的判断，它追求社会福利函数的最大化，不仅使资源配置有效率，而且符合公平要求。

其实，量能课税原则与利益赋税原则之间不存在孰优孰劣，谁更适合成为税收公平标志的问题。是否采用其一，要在不同的历史条件下进行综合考虑，要根据当时具体的经济制度、税收目标和税收课征的有效性来决定。笔者以为，构建适应我国社会主义市场经济的税收理论和税法体系，在税收公平原则方面，采用量能说更为合适。

纳税能力介定

量能课税原则是迄今公认的比较合理也易于实行的标准，那么进一步的问题是用什么来衡量纳税人的负担能力。判别和衡量纳税能力的标准主要存在主观和客观两种学说。

一）主观说

</strong>主观说又称牺牲说，认为纳税能力的测定应以纳税人应感觉到的牺牲程度为标准。牺牲就其经济意义而言，是指纳税人纳税前后从其财富的满足或效用的差量。如果征税后，纳税人感受到的牺牲程度相同，则征税数额与纳税能力相符，具有公平性。主观说一般又分为均等牺牲、比例牺牲和最小牺牲。最小牺牲又称等量边际牺牲（equalmarginalsacrifice），是指征税后全体纳税人牺牲的总效用最小。就纳税人个人的牺牲而言，若甲纳税的最后一个单位货币效用，比乙纳税的最后一个单位货币效用小，则应将乙所纳税加到甲身上，使得二人纳税后的边际效用相等。就纳税人群体而言，应让每个纳税人纳税后因最后一个单位税收而牺牲的收入边际效用相等。据此，应从高收入者开始予以递减征税，对最低收入者实行免税。在主观说中，最小牺牲设想较为周到合理，影响最大。目前，世界上大多数国家都倾向于将边际均等视为公平税负的关键和能力课税原则的归宿。

三种牺牲说都提出了各自的税制设计主张，其中最主要的是实行累进税。但问题的关键是要衡量个人效用的多少，依目前的技术水平是很难做到的。由于效用涉及到个人评价问题，同样的收入或财产给每个人带来的效用是不一样的，这样仅仅从牺牲的效用入手显然在现实中缺少可操作性。因此需要从客观方面对纳税能力作出新的说明，遂提出了客观能力标准。

二）客观说

</strong>针对能力赋税原则的“牺牲”难以衡量问题，人们发展了“客观说”，使得支付能力有了一个易于判断的依据。客观说认为，纳税能力的测定应以纳税人拥有的财富为标准。由于财富是由所得、支出和财产来表示的，因而纳税能力的具体测定标准又可以分为所得、支出和财产三种。

把所得作为赋税基础，首先不会影响纳税人的生活，不会触及营业资本，不会侵蚀纳税人的财产。其次，所得税不易转嫁，容易判断真实负税人，而使纳税能力标准落在实处。而且，若采取累进课税的方法，能够兼顾到横向公平和纵向公平。此外，还可以通过基础扣除及其他扣除制度，免征所得税从而保证居民的最低生活水平。较之支出和财产，所得更能反映人们真实的纳税能力，对所得征税对国民经济所产生的负面影响最小，故所得标准一般被认为是衡量纳税能力的最好尺度。所得税最为符合财富的再分配及满足社会保障的要求，这也正是众多国家选择所得税作为主体税种的重要原因。